dr Marek Ruciński
Cel ustawodawcy
Fundacja rodzinna została wprowadzona do polskiego porządku prawnego 22 maja 2023 r. i została zaprojektowana jako swego rodzaju „skarbiec” majątku rodzinnego. Wniesienie majątku do fundacji rodzinnej powoduje, że zostaje on odseparowany od beneficjentów. Beneficjenci fundacji nie mają bowiem większego wpływu na codzienną działalność fundacji, ani na sposób, w jaki jest on zarządzana. Powoduje to, że fundacja rodzinna rządzi się całkowicie odmiennymi prawami od znanych przedsiębiorcom zasad dotyczących spółek handlowych. Z tego powodu, przed założeniem fundacji, warto zrozumieć, na czym polega jej istota i upewnić się, czy rzeczywiście jest to optymalna forma prawna dla konkretnego przypadku.
Fundusz rodzinny
W swoim podstawowym założeniu, fundacja rodzinna służy akumulowaniu, pomnażaniu i dysponowaniu majątkiem do niej wniesionym. Ma ona działać na zasadzie funduszu dokonującego określonych świadczeń, pieniężnych lub niepieniężnych, na rzecz beneficjentów. Jak już wspomniano, beneficjentów nie można jednak postrzegać jako „właścicieli” fundacji, bowiem w modelowym ujęciu, nie mają oni instrumentów do wpływania na bieżący nad nią zarząd. Podstawowym założeniem jest bowiem oddzielenie zarządzania majątkiem fundacji o korzystania z przychodów z tego majątku. Możliwe jest przy tym odmienne ukształtowanie treści statutu, pozwalające na ingerencję beneficjentów w zagadnienia zarządcze, w tym chociażby poprzez konieczność uzyskania zgody zgromadzenie beneficjentów na dokonywanie czynności określonego typu (np. nabycie, zbycie, obciążenie nieruchomości) lub o określonej wartości (np. rozporządzenie prawem lub zaciągnięcie zobowiązania o wartości wyższej niż 500.000 zł). Co więcej możliwe jest również powołanie beneficjentów do zarządu lub rady nadzorczej fundacji.
Ład korporacyjny
Fundacja rodzinna jest osobą prawną, posiada więc swój własny wyodrębniony majątek, nabywa prawa i zaciąga zobowiązania we własnym imieniu i na własny rachunek. Działa również przez swoje organy, do których należą zarząd, rada nadzorcza (zazwyczaj nieobowiązkowa) oraz zgromadzenie beneficjentów. To wzajemne relacje, uprawnienia i obowiązki tych organów będą wyznaczały zasady działania fundacji rodzinnej, który z kolei należy dopasować do jej celu.
Tytułem przykładu, fundacja rodzinna założona w celu bezpiecznego i korzystnego podatkowo inwestowania całego majątku rodzinnego przy aktywnym udziale członków rodziny, powinna mieć możliwie prostą i przejrzystą strukturę. Jeżeli bowiem głównymi decydentami w codziennych, operacyjnych zagadnieniach, będą fundator lub członkowie jego rodziny (np. dzieci czy dalsi sukcesorzy), to najrozsądniejszym rozwiązaniem jest powołanie ich do zarządu oraz zapewnienie daleko idącej swobody działania. Rola zgromadzenia beneficjentów byłaby w takiej sytuacji ograniczona jedynie do ustawowego minimum w postaci zatwierdzania rocznych sprawozdań. Wszelkiego rodzaju czynności, niezależnie od ich przedmiotu lub pułapu wartościowego, będą leżały w wyłącznej gestii zarządu.
Odmiennie sytuacja będzie prezentowała się w przypadku większych, bardziej rozproszonych majątków, bądź też w sytuacjach, gdy do fundacji rodzinnej wniesiona zostanie jedynie część mienia. W takim przypadku może zdarzyć się, że aktywne zarządzanie i pomnażanie kapitału nie będzie wymagało bezpośredniej pracy i zaangażowania fundatora ani członków jego rodziny. W efekcie, zasadne może być powołanie do zarządu fundacji innej zaufanej osoby, na przykład dotychczasowego menedżera związanego z firmą rodzinną. Od wartości majątku fundacji oraz poziomu zaufania zależało wtedy będzie, jak bardzo swoboda zarządu zostanie ograniczona przez zgromadzenie beneficjentów oraz w jak wielu przypadkach konieczne będzie udzielanie przez nie zgody na konkretne czynności.
Z kolei najbardziej rozbudowane struktury będą właściwe dla największych majątków oraz największego rozproszenia interesariuszy, podobnie zresztą jak ma to miejsce w przypadku spółek handlowych, w przypadku których największe biznesy zazwyczaj prowadzone są w formie najbardziej sformalizowanego typu spółki – akcyjnej. Otóż w fundacjach rodzinnych zarządzających naprawdę dużymi majątkami, czy to z perspektywy wartości czy też wielości rodzajów aktywów, przy szerokim gronie beneficjentów, warto rozważyć powołanie rady nadzorczej. Rada sprawowała będzie bieżący nadzór nad działalności zarządu w imieniu beneficjentów. Do uprawnień rady należeć zatem powinno również udzielanie zgód na określonego rodzaju czynności przekraczające zakres zwykłego zarządu. Przesunięcie ciężaru nadzoru ze zgromadzenia beneficjentów na radę w dużych fundacjach rodzinnych ma przede wszystkim dwie główne zalety. Pierwszą jest zwiększenie operatywności fundacji; w przypadku konieczności pozyskania przez zarząd zgody na rozporządzenie prawem lub zaciągnięcie zobowiązania o znacznej wartości o wiele łatwiej i szybciej jest zwrócić się do rady nadzorczej niż przeprowadzać czasochłonną i sformalizowaną procedurę zwołania zgromadzenia beneficjentów, szczególnie w przypadkach, gdy grono jest szerokie i rozproszone. Konieczność długiego oczekiwania na formalne zatwierdzenie przez zgromadzenie beneficjentów może doprowadzić do utraty części możliwości inwestycyjnych, a w skrajnych przypadkach, nawet paraliżu decyzyjnego fundacji. Drugą zaletą posiadania rady nadzorczej jest możliwość powołania do niej osób posiadających specjalistyczną wiedzę w zakresie prawa lub ekonomii, dzięki czemu zarząd zyska realnego „partnera” do dyskusji, a funkcje nadzorcze będą sprawowane w maksymalnie kompetentny sposób.
Jak wynika z powyższego, zasadność tworzenia fundacji rodzinnych nie jest zazwyczaj zależna od wielkości wnoszonego do niej majątku. Minimalny kapitał założycielski fundacji rodzinnej wynosi 100.000 zł, stąd też zarządzanie w ramach fundacji aktywami o mniejszej wartości nie jest możliwe. Natomiast powyżej tego pułapu, fundacja może okazać się użytecznym narzędziem zarówno dla relatywnie niewielkich przedsięwzięć inwestycyjnych jak i w celu administrowania wielkimi majątkami.
Opodatkowanie i dopuszczalne typy działalności
Fundacja rodzinna może prowadzić każdego rodzaju działalność i być podmiotem zarówno operacyjnym, jak i holdingowym. Jednakże poszczególne kategorie działalności opodatkowane są według różnych stawek podatkowych.
Najkorzystniejszymi i rekomendowanymi rodzajami działalności, są te wymienione wprost w ustawie o fundacji rodzinnej, jako w całości zwolnione z podatku CIT. Należą do nich:
- zbywanie mienia, o ile mienie to nie zostało nabyte wyłącznie w celu dalszego zbycia;
- najem, dzierżawa lub udostępniania mienia do korzystania na innej podstawie;
- przystępowanie do spółek handlowych, funduszy inwestycyjnych, spółdzielni oraz podmiotów o podobnym charakterze, mających swoją siedzibę w kraju albo za granicą, a także uczestnictwo w tych spółkach, funduszach, spółdzielniach oraz podmiotach;
- nabywanie i zbywania papierów wartościowych, instrumentów pochodnych i praw o podobnym charakterze;
- udzielanie pożyczek spółkom zależnym lub beneficjentom,
- obrót zagranicznymi środkami płatniczymi należącymi do fundacji rodzinnej w celu dokonywania płatności związanych z działalnością fundacji rodzinnej;
- produkcja przetworzonych w sposób inny niż przemysłowy produktów roślinnych i zwierzęcych, z wyjątkiem przetworzonych produktów roślinnych i zwierzęcych uzyskanych w ramach prowadzonych działów specjalnych produkcji rolnej oraz produktów opodatkowanych podatkiem akcyzowym, o ile ilość produktów roślinnych lub zwierzęcych pochodzących z własnej uprawy, hodowli lub chowu, użytych do produkcji danego produktu stanowi co najmniej 50% tego produktu;
- gospodarka leśna.
Warto podkreślić, że zwolnione z podatku jest zbywanie mienia fundacji rodzinnej za wyjątkiem przypadku, gdy zostało ono nabyte wyłącznie w celu dalszego zbycia. Tym samym spieniężanie majątku fundacji rodzinnej jest, co do zasady, wolne od podatku. Należy jednak zachować daleko idąca ostrożność w tym zakresie, ponieważ sprzedaż w krótkim czasie po nabyciu może zostać zakwalifikowana jako nabycie wyłącznie w celu dalszego zbycia. Fundacje nie są zatem właściwym organizmem prawnym dla prowadzenia działalności polegającej np. na obrocie nieruchomościami.
Zwolnieniu podlega również najem, dzierżawa lub udostępniania mienia do korzystania na innej podstawie. Należy jednak pamiętać, że zasada ta dotyczy w zasadzie wyłącznie nieruchomości wynajmowanych na cele mieszkalne, ponieważ najem nieruchomości komercyjnych (handlowo-usługowych oraz biurowych), podlega opodatkowaniu według stawki 15%.
Na szczególną uwagę zasługuje zwolnienie przystępowania do spółek handlowych, funduszy inwestycyjnych, spółdzielni oraz podmiotów o podobnym charakterze, mających swoją siedzibę w kraju albo za granicą, a także uczestnictwa w tych spółkach, funduszach, spółdzielniach oraz podmiotach. Dzięki niemu, szczególnie korzystne jest powoływanie fundacji rodzinnych jako podmiotów holdingowych, do których wnosi się udziały lub akcje w podmiotach niższego szczebla, w tym operacyjnych. Jako że ustawa wyraźnie wspomina o zwolnieniu z podatku uczestnictwa w spółkach handlowych, to nie ulega wątpliwości, że fundacja rodzinna uprawniona jest do otrzymywania nieopodatkowanych dywidend od podmiotów, w których posiada prawa udziałowe.
Z kolei nabywanie i zbywania papierów wartościowych, instrumentów pochodnych i praw o podobnym charakterze stanowi, jak się wydaje, wyjątek od opodatkowania zbywania mienia nabytego wyłącznie w celu dalszego zbycia. Innymi słowy, obrót papierami wartościowymi (głównie akcje i obligacje) również w całości zwolniony jest z opodatkowania CIT.
Traktowanie fundacji rodzinnej jako „skarbca” rodzinnego oraz podmiotu holdingowego w jednym jest dodatkowo wzmacniane przez zwolnienie z CIT udzielania pożyczek spółkom zależnym lub beneficjentom. Przychody z tytułu odsetek od takich pożyczek, nie będą podlegały obciążeniom na poziomie fundacji rodzinnej. Fundacja może więc stanowić swego rodzaju bazę finansową dla grupy kapitałowej, na której czele stoi, oraz dla jej beneficjentów, którzy oprócz otrzymywania określonego rodzaju świadczeń, będą również mogli, w razie szczególnych potrzeb, uzyskać od fundacji pożyczkę. Naturalnie udzielenie takiej pożyczki, a także jej warunki, będą leżały w gestii zarządu fundacji.
Zwolnieniu podlega również obrót zagranicznymi środkami płatniczymi (waluty obce, dewizy) należącymi do fundacji rodzinnej w celu dokonywania płatności związanych z działalnością fundacji rodzinnej, określonego rodzaju produkcja rolna oraz gospodarka leśna.
Finalne opodatkowanie
Co bardzo istotne, przychody z wszelkiego innego rodzaju działalności podlegają opodatkowaniu podwyższoną stawką CIT na poziomie 25%. Warto również pamiętać, że brak opodatkowania podatkiem dochodowym wymienionych wyżej rodzajów działalności nie oznacza, że fundacja rodzinna umożliwia całkowite uwolnienie się od wszelkich ciężarów podatkowych. W momencie bowiem przekazania beneficjentom fundacji świadczeń, zarówno w formie pieniędzy, rzeczy jak i praw, wartość tych świadczeń podlega na poziomie fundacji opodatkowaniu stawką 15%. Przypomina to nieco mechanizm działania ryczałtu od dochodów spółek, zwanego powszechnie „estońskim CIT”, w którym dochód staje się opodatkowany dopiero w momencie jego wypłaty. Tak więc wszelkie kwoty uzyskane przez fundację, które nie są przeznaczone na świadczenia lecz podlegają reinwestowaniu, rzeczywiście podlegają całościowemu zwolnieniu z podatku.
Podsumowanie
Fundacja rodzinna może być bardzo skutecznym i efektywnym podatkowo organizmem prawnym służącym akumulowaniu i reinwestowaniu majątku rodzinnego. Zwolnienie z podatku CIT szeregu typów działalności, w tym najmu mieszkań oraz działalności holdingowej, z pewnością sprzyjał będzie powstawaniu licznych fundacji rodzinnych w Polsce.
