dr Marek Ruciński
Czym jest fundacja rodzinna?
Od 22 maja 2023 r. możliwe jest zakładanie fundacji rodzinnych. Są to osoby prawne, tworzone w celu gromadzenia majątku i zarządzania nim w interesie beneficjentów. Przede wszystkim jednak fundacja rodzinna jest długo wyczekiwanym instrumentem służącym sukcesji firm oraz innych składników majątku.
Kluczowym założeniem, na którym opiera się fundacja rodzinna, jest jej niezależność względem beneficjentów. W przeciwieństwie zatem do spółek handlowych, w których „beneficjenci” w osobach wspólników są właścicielami i decydentami, beneficjenci fundacji rodzinnej są jedynie osobami uprawnionymi do uzyskiwania określonych rodzajów świadczeń. Nie mają oni bezpośredniej możliwości wpływania na funkcjonowanie fundacji rodzinnej ani sprawowania nad nią kontroli. Właśnie z tego powodu wskazuje się, że fundacja wypełnia dotychczasową lukę w polskich przepisach prawnych dotyczących sukcesji firm – wspomniana niezależność fundacji powoduje, że majątek zgromadzony w fundacji jest zarządzany i obracany na korzyść beneficjentów, lecz bez możliwości zbycia posiadanych przez nich uprawnień, jak ma to miejsce na przykład w przypadku udziałów w spółkach handlowych. Zapewni to możliwość przetrwania firm lub majątków rodzinnych na wiele pokoleń. Zasadniczym celem fundacji rodzinnej jest więc kumulowanie majątku rodzinnego, sprawowanie nad nim uwspólnionego zarządu i zapobieganie jego rozwodnieniu.
Fundatorami fundacji rodzinnej mogą być wyłącznie osoby fizyczne, a beneficjentami – osoby fizyczne lub organizacje pożytku publicznego. Fundacja może natomiast, w imieniu tych osób, sprawować kontrolę nad spółkami handlowymi których udziały lub akcje zostały fundacji przekazane przez fundatora. Tym samym fundacja rodzinna z powodzeniem może pełnić funkcje holdingowe w grupach kapitałowych.
Podstawą działania fundacji są przepisy ustawy z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej oraz o statut, który dopuszcza daleko idącą swobodę fundatora w zakresie określenia sposobu funkcjonowania oraz kręgu beneficjentów.
Jak działa fundacja rodzinna?
Fundacja rodzinna tworzona jest przez fundatora na rzecz beneficjentów. Sam fundator może również stać się beneficjentem fundacji. Natomiast administrowanie fundacją rodzinną odbywa się rękoma jej organów, do których zalicza się zarząd, zgromadzenie beneficjentów oraz, w niektórych przypadkach, rada nadzorcza.
Fundator może ustanowić fundację rodzinną za życia lub po śmierci (w testamencie). Fundacja może również zostać utworzona przez więcej niż jednego fundatora, jednak dotyczy to wyłącznie fundacji tworzonych za życia fundatorów. Z uwagi na daleko idąca elastyczność w tworzeniu zapisów statutu, uprawnienia fundatora są niezwykle szerokie, a jego decyzje mogą zdeterminować sposób działania fundacji na wiele lat.
W ujęciu modelowym, beneficjentami fundacji rodzinnej będą dzieci oraz dalsi zstępni fundatora. Nie jest to jednak regułą. Fundator ma bowiem dowolność w określeniu kręgu beneficjentów, co może mieć jedynie reperkusje podatkowe na gruncie podatku PIT, o czym mowa niżej. Warto zauważyć, że zgodnie z nowymi zasadami wprowadzonymi do kodeksu cywilnego przez ustawę o fundacji rodzinnej, przy obliczaniu zachowku nie uwzględnia się funduszu założycielskiego fundacji rodzinnej wniesionego przez więcej niż 10 laty licząc wstecz od śmierci fundatora. Oznacza to, że w przypadku śmierci fundatora po więcej niż 10 laty od przekazania majątku fundacji rodzinnej, majątek ten nie stanowi podstawy określania wysokości roszczeń zachowkowych jego rodziny. Można więc wyobrazić sobie nawet sytuację w której fundacja rodzinna będzie wykorzystana jako wehikuł do pozbawienia członków rodziny praw majątkowych związanych ze spadkiem; wystarczające będzie odpowiednio wczesne wniesienie do niej majątku, a następnie powołanie na beneficjentów fundacji osób innych, niż najbliższa rodzina.
Podobnie jak ma to miejsce w przypadku spółek handlowych, organem wykonawczym fundacji rodzinnej jest zarząd. Jego naczelnymi obowiązkami jest zarządzanie majątkiem fundacji, reprezentowanie jej oraz spełnianie świadczeń na rzecz beneficjentów w sposób zgodny z postanowieniami statutu. Szeroki zakres uprawnień wiąże się również z rozbudowanymi zasadami odpowiedzialności. Warto wspomnieć chociażby o tym, że w zarząd odpowiada solidarnie z beneficjentami w przypadku dokonania na ich rzecz nienależnych świadczeń. Zarząd jest powoływany przez fundatora, a po jego śmierci – przez radę nadzorczą lub zgromadzenie beneficjentów. Fundator i beneficjenci również mogą zostać powołani do zarządu fundacji rodzinnej.
Rada nadzorcza powinna obowiązkowo zostać powołana w tych fundacjach, w których grono beneficjentów przekracza 25 osób. W pozostałych przypadkach, powoływanie rady nadzorczej nie jest konieczne. Rada sprawuje nadzór nad działalnością fundacji oraz czuwa nad spełnianiem przez nią założonych w statucie świadczeń na rzecz beneficjentów. Do jej uprawnień należy przede wszystkim uzyskiwanie informacji od zarządu. Statut może również przewidywać konieczność uzyskania przez zarząd zgody rady nadzorczej na dokonanie określonego rodzaju czynności. Radę nadzorczą powołuje fundator, a po jego śmierci – zgromadzenie beneficjentów.
Zgromadzenie beneficjentów, zgodnie ze swoją nazwą, jest z kolei organem, w którym zasiadają beneficjenci fundacji rodzinnej. Jego funkcją jest sprawowanie ogólnej kontroli na działaniami fundacji, zatwierdzanie sprawozdań oraz, jeśli statut tego wymaga – udzielanie zgód na określonego rodzaju czynności. Co do zasady zatem, ogólny cel i prerogatywy zgromadzenia beneficjentów fundacji rodzinnej są zbliżone do organów właścicielskich spółek kapitałowych.
Jak opodatkowana jest fundacja rodzinna?
Fundacja rodzinna co do zasady zwolniona jest z podatku CIT. Jak to jednak zazwyczaj bywa w przypadku przepisów podatkowych, kluczowe są wyjątki od zasady, a tych jest sporo. I tak, zwolnienie fundacji rodzinnej z podatku CIT nie obejmuje:
- przychodów z najmu lub dzierżawy budynków, na warunkach szczegółowo określonych w art. 24b ustawy o CIT,
- świadczeń dokonywanych na rzecz beneficjentów, zarówno w formie przeniesienia pieniędzy, rzeczy lub praw, jak również oddanych beneficjentom do korzystania,
- majątku związanego z likwidacją fundacji,
- tzw. ukrytych zysków,
- działalności wykraczającej poza ustawowo określoną działalność fundacji rodzinnej.
Przez ukryte zyski, z uproszczeniu, należy rozumieć rozmaite świadczenia wypłacane na rzecz beneficjentów, fundatorów lub podmiotów z nimi powiązanych, które często w obrocie zastępują lub przykrywają bezpośrednią wypłatę zysków. Zalicza się do nich między innymi odsetki od uzyskanych pożyczek, darowizny i inne nieodpłatne świadczenia, płatności z tytułu usług doradczych, prawnych, zarządzania i podobnych, opłaty za korzystanie z praw autorskich czy w końcu wszelkie inne transakcje w zakresie różnicy pomiędzy ich wartością rynkową, a ceną określoną między fundacją o fundatorami, beneficjentami lub ich podmiotami powiązanymi.
Przychody i świadczenia określone w pkt 1-4 powyżej (najem/dzierżawa, świadczenia na rzecz beneficjentów, majątek likwidacyjny, ukryte zyski) opodatkowane są według stawki 15%.
Z kolei działalnością wykraczającą poza ustawowo właściwą dla fundacji rodzinnej jest każda działalność inna niż:
- zbywanie mienia, o ile mienie to nie zostało nabyte wyłącznie w celu dalszego zbycia;
- najem, dzierżawa lub udostępniania mienia do korzystania na innej podstawie;
- przystępowanie do spółek handlowych, funduszy inwestycyjnych, spółdzielni oraz podmiotów o podobnym charakterze, mających swoją siedzibę w kraju albo za granicą, a także uczestnictwo w tych spółkach, funduszach, spółdzielniach oraz podmiotach;
- nabywanie i zbywania papierów wartościowych, instrumentów pochodnych i praw o podobnym charakterze;
- udzielaniepożyczek spółkom zależnym lub beneficjentom,
- obrót zagranicznymi środkami płatniczymi należącymi do fundacji rodzinnej w celu dokonywania płatności związanych z działalnością fundacji rodzinnej;
- produkcja przetworzonych w sposób inny niż przemysłowy produktów roślinnych i zwierzęcych, z wyjątkiem przetworzonych produktów roślinnych i zwierzęcych uzyskanych w ramach prowadzonych działów specjalnych produkcji rolnej oraz produktów opodatkowanych podatkiem akcyzowym, o ile ilość produktów roślinnych lub zwierzęcych pochodzących z własnej uprawy, hodowli lub chowu, użytych do produkcji danego produktu stanowi co najmniej 50% tego produktu;
- gospodarka leśna.
Każda działalność gospodarcza w zakresie innym niż wymienione powyższej podlega opodatkowaniu CIT i to na poziomie aż 25%.
Natomiast w każdym pozostałym zakresie działalność prowadzona przez fundację rodzinną podlega zwolnieniu z CIT. Dotyczy to również wkładów wniesionych przez fundatora na pokrycie funduszu założycielskiego.
Oprócz podatku CIT należy również wskazać na opodatkowanie PIT beneficjentów fundacji uzyskujących od niej świadczenia. W tym przypadku istotne jest rozróżnienie na grupy podatkowe:
- w przypadku fundatora i osób z tzw. „zerowej” grupy podatkowej, czyli najbliższej rodziny, podatek PIT nie jest należny,
- w przypadku beneficjentów zaliczanych do I i II grupy podatkowej, świadczenia opodatkowane są według stawki 10%,
- w przypadku pozostałych beneficjentów, świadczenia opodatkowane są według stawki 15%.
Tak więc świadczenia wypłacane na rzecz najbliższej rodziny podlegają jedynie opodatkowaniu CIT na poziomie 15%. Z kolei świadczenia na rzecz innych beneficjentów staną się przedmiotem podwójnego opodatkowania – 15% CIT oraz 10 lub 15% PIT.
Fundacja rodzinna nie jest przy tym w żaden sposób uprzywilejowana na gruncie podatku VAT; z perspektywy tej daniny nie ma znaczenia, czy określona czynność jest dokonywana przez fundację czy innego podatnika.
Dla kogo fundacja rodzinna może być przydatna?
Fundacja rodzinna, jak każda inna struktura prawna, nie ma charakteru uniwersalnego, a jej założenie wiąże się z istotnymi wadami i istotnymi zaletami. Powodują one, że tworzenie fundacji rodzinnych będzie użyteczne w szczególności dla przedsiębiorców posiadających znaczny lub rozproszony majątek, których celem będzie zabezpieczenie bytu swoich sukcesorów, przy jednoczesnym ograniczeniu im możliwości dysponowania tymże majątkiem. Ograniczenia te mogą, lecz nie muszą wynikać z braku zaufania fundatora lub predyspozycji beneficjentów; fundacja, będąca swoistym „bankiem” rodzinnym, z samej swojej natury zapewni większą trwałość skumulowanego majątku oraz znacząco zwiększy prawdopodobieństwo, że nie tylko drugie, ale również trzecie, czwarte i kolejne pokolenia będą mogły czerpać korzyści z administrowanego przez nią majątku.
Z drugiej jednak strony, w przypadku mniejszych lub silnie skonsolidowanych właścicielsko i zarządczo biznesów, utworzenie fundacji może zablokować ich rozwój poprzez odseparowania zarządzania firmami od sukcesorów, którzy czują się ich naturalnymi właścicielami. Nie bez znaczenia pozostaje również wątek podatkowy; pomimo ogólnie korzystnego reżimu podatkowego dla fundacji rodzinnej wydaje się, że zarządzanie przez nie małymi i średnimi firmami lub majątkiem rzeczowym o niskiej lub średniej wartości, może nie być optymalnym rozwiązaniem.
Podsumowanie
Fundacja rodzinna jest rozwiązaniem długo oczekiwanym przez polskich przedsiębiorców. Niewątpliwie zapewnia ona bardzo szeroki wachlarz możliwości w zakresie planowania i strukturyzowania sukcesji. Szczególnie korzystne są elastyczność w kształtowaniu statutu fundacji rodzinnej oraz relatywnie niskie obciążenia podatkowe. Jednakże wniesienie majątku do fundacji rodzinnej powinno zostać poprzedzone pogłębioną refleksją i gruntowną analizą konkretnego przypadku, ponieważ jej ustanowienie wiąże się z szeregiem ograniczeń, zarówno dla fundatora jak i beneficjentów fundacji i to na wiele lat.
